Скачать

Экспорт через посредника

Подъем экономики России невозможно представить без внешнеэкономических связей. Расширение экспорта влечет за собой повышение занятости, что имеет важные социальные последствия. Для многих стран рост экспорта стал важной составляющей процесса индустриализации и увеличения темпов экономического роста. Поступления от экспорта – существенный источник накопления капитала на нужды промышленного развития. Расширение экспорта позволяет мобилизовать и более эффективно использовать природные ресурсы и рабочую силу, что в конечном счете способствует росту производительности труда и росту доходов. Повышается значимость экспорта как источника столь необходимых стране валютных поступлений.

Наиболее высокие темпы экономического развития характерны для тех стран, где быстро расширяется внешняя торговля, особенно экспорт. Как показывает практика, организации, экспортирующие готовую продукцию, создают финансовую базу для самофинансирования, расширенного воспроизводства, решения проблем социального и материального поощрения персонала, а также для неуклонного роста собственного капитала. Организации-экспортеры являются важнейшим источником формирования доходов бюджета.

Наша страна, щедро наделенная разнообразными природными ресурсами, является активным экспортером нефти, газа, минеральных ресурсов, леса, черных и цветных металлов и давно уже считается «сырьевым кладом» развитых капиталистических стран. И поэтому для российских организаций большое значение имеет именно торговля готовой продукцией на мировом рынке. В настоящее время все большее значение приобретает экспорт высококачественных и конкурентно-способных товаров.

Так как экспорт является одним из основных источников пополнения государственного бюджета, то главная задача государства – обеспечить предприятиям нормальные условия для осуществления внешнеэкономической деятельности. На современном этапе экономических преобразований необходимой основой формирования устойчивого и развивающегося внешнеэкономического комплекса является стабильная, реально функционирующая законодательная база, которая способствовала бы оптимальному развитию финансово- хозяйственной деятельности предприятий – экспортеров.

Демократизация внешнеэкономической политики открыла каждому независимому предпринимателю возможность налаживания международных контактов. Вместе с тем перед каждым российским предприятием, решившим распространить свой бизнес за пределы страны, встает задача организации бухгалтерского учета на более высоком уровне.

Целью данной работы является изучение существующей методики учета экспортных операций. Актуальность темы заключается в том, что в условиях перехода к системе рыночных отношений существенно изменилась политика в области учета экспортных операций.

1. Общая характеристика экспорта

1.1. Нормативное регулирование экспорта

Экспорт представляет собой вывоз товара, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, с таможенной территории Российской Федерации за границу без обязательства об обратном ввозе. Факт экспорта фиксируется в момент пересечения товаром таможенной границы Российской Федерации, предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности. К экспорту товаров приравниваются отдельные коммерческие операции без вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации за границу, в частности, при закупке иностранным лицом товара у российского лица и передаче его другому российскому лицу для переработки и последующего вывоза переработанного товара за границу.

Поскольку бухгалтерский учет ведется в едином денежном измерителе – национальной валюте страны, возникает необходимость в пересчете конкретных сумм иностранной валюты в рубли при отражении в учете операций в иностранной валюте. Этим и объясняются особенности бухгалтерского учета валютных операций, заключающиеся в порядке пересчета иностранной валюты в рубли: когда, по какому курсу производить пересчет, на какую дату, с какой периодичностью и как поступать с возникающими при этом курсовыми разницами. Эти особенности требуют особых норм и правил бухгалтерского учета операций в иностранной валюте. Поэтому общего нормативного регулирования бухгалтерского учета для таких операций недостаточно, требуется дополнительная регламентация с учетом их специфики.

Законодательную основу экспортных операций составляют:

1. Налоговый Кодекс (Часть I,II) РФ;

2. Гражданский Кодекс РФ;

3. Федеральным законом «О бухгалтерском учете» N 129-ФЗ от 21.11.96 года;

4.Закон РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» N 157-ФЗ от 13.10.95 года.

5. Федеральный закон «О федеральном бюджете на 2001 год» от 27.12.2000. N 150-ФЗ;

6. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» N 3/2000 приказ Минфина РФ от 10.01.2000 N 2н;

7. Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции, и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли. Постановление Правительства РФ от 05.08.92г. N 552 (ред. от 31.05.2000);

8. Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» N 1/98. Приказ Минфина РФ от 09.12.98 года N 60Н;

9. Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» N 9/99. Приказ Минфина РФ от 06.05.99 года N 32н;

10. Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» N 10/99. Приказ Минфина РФ от 06.05.99 года N 33н;

11. Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» N 4/99. Приказ Минфина РФ от 06.07.99 года N 25н;

12. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению, утвержденного приказом Министерства Финансов РФ N 94н от 31 октября 2000 года;

13. Инструкция ЦБ РФ «О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке РФ» от 29.06.92 года N 7.

14. Инструкция ЦБ РФ N 19 и ГТК РФ N 01-20/10283 «О порядке осуществления валютного контроля за поступлением в Российскую Федерацию валютной выручки от экспорта товаров» от 12.10.93 года

15. Письмо ГТК РФ от 04.05.2001 N 01-06/17378 «О подтверждении вывоза товаров»

16. Приказ ГТК РФ от 27.04.2001 N 404 «О признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов ГТК России» (Зарегистрировано в Минюсте РФ N 18.05.2001 N 2714)

17. Письмо МНС РФ от 16.04.2001 N АС-6-09/3100 «О возмещении НДС, фактически уплаченного экспортерами поставщикам за приобретенные материальные ресурсы»

18. Приказ ГТК РФ от 26.02.2001 N 212 «О таможенном оформлении товаров» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 29.03.2001 N 2638)

19. Письмо МНС России «Об учете для целей налогообложения выручки от продажи валюты» от 02.03.2000 N 02-01-16/27;

20. Письмо МНС России «О возмещении (зачете) традиционным экспортерам НДС в счет текущих платежей» от 17.07.2000 N ФС-6-29/534. Также при работе с иностранными партнерами следует руководствоватьсяследующими нормативными документами:

21. Международные правила толкования торговых терминов «Инкотермс» (извлечения);

1.2. Техника осуществления экспортных операций цели и задачи.

Для осуществления экспортной операции продавец должен провести

комплексное исследование рынка, и прежде всего:

- Изучить конъюнктуру рынка данного товара, т.е. выявить существующий и ожидаемый спрос на него, на базе имеющихся источников информации определить уровень цен, по которым товар может быть предложен на рынке, тенденции их изменения;

- Изучить торгово-политические, транспортные и правовые условия работы на рынке, в частности содержание межправительственных соглашений, регулирующих ввоз товара, систему государственного регулирования внешней торговли в стране – импортере, включая уровень таможенного обложения предлагаемого экспортером товара, нетарифные барьеры – запреты и ограничения порядок использования квот и получение лицензий, требование к сертификации товара, тарифы железных дорог и фрахтовые ставки, законодательство по страхованию, а также законодательство, регулирующее деятельность иностранных фирм в стране – покупателе, и т.д.;

- Изучить фирменную структуру рынка, определить фирмы, которые играют ведущую роль на рынке данного товара и могут быть как потенциальными партнерами, так и конкурентами, исследовать формы и методы их работы на рынке.

На основе комплексного изучения рынка экспортеру следует с учетом конкурентоспособности предлагаемого товара определить наиболее целесообразные формы и методы работы на рынке: заключение прямых контрактов с потребителями, организацию сбыта через смешанные общества и совместные предприятия или использование сети иностранных посредников. Экономические расчеты могут подсказать целесообразность использования различных видов встречной торговли, поставки машин и оборудования в разобранном виде или сдачи их в аренду. Применительно к выбранной системе сбыта необходимо провести рекламные мероприятия, состав и содержание которых определяется после проведения сегментации рынка, т.е. когда уже очерчен круг возможных потребителей предлагаемого товара. После проведения указанных мероприятий экспортер должен направить перспективным покупателям предложения (оферты), принять участие в торгах либо принять и подтвердить заказ.

В предложении должны содержаться основные условия, необходимые для заключения контракта: наименование товара, его количество, качество, базисные условия поставки, условия платежа, характер упаковки, порядок сдачи – приемки, санкции, условия арбитража, адреса сторон.

В случае применения типовых контрактов или ссылки на ранее заключенные контракты можно ограничиться указанием номеров предыдущих контрактов, цены, количества товара и срока поставки.

Оферты могут быть твердыми, свободными и защитными. Твердая оферта направляется только одному возможному покупателю с указанием срока ее действия.

Свободная оферта может быть направлена нескольким покупателям без указания срока действия. Согласие покупателя подтверждается в этом случае твердой контрофертой.

Защитная оферта используется на для осуществления сделок, а для негласного раздела рынка между членами монополистических объединений. Она содержит условия, явно неприемлемые для покупателя.

Если в процессе проработки оферты стороны путем переписки смогли прийти к взаимоприемлемым условиям, то контракт может быть подготовлен одной из сторон, подписан ее и в двух экземплярах выслан для подписания другой стороне. Вторая сторона после подписания один экземпляр оставляет у себя, а второй возвращает оференту, после чего контракт вступает в силу.

В большинстве случаев путем переписки не удается решить весь комплекс коммерческих и технических вопросов, и заинтересованные стороны назначают место и время переговоров. При этом более заинтересованная сторона (обычно продавец) едет к покупателю. Но на практике из этого правила бывает много исключений.

После подписания контракта основное внимание экспортера должно быть обращено на организацию контроля за его исполнением. При простой экспортной операции он включает: контроль за изготовлением товара, за своевременным уведомлением о готовности товара к отгрузке и за отгрузкой его в адрес покупателя, за получением от него платежей и оплатой счетов поставщиков, а также за удовлетворением возможных претензий со стороны импортера.

При более сложных экспортных операциях, связанных обычно с поставкой машин и оборудования, контроль за исполнением экспортной операции может включать такие дополнительные этапы, как предварительное согласование технических и других условий поставки товара, поэтапный контроль за изготовлением экспортной продукции, извещение покупателя о готовности товара к приемке, командирование специалистов для монтажа оборудования и проведения пусконаладочных работ и т.д.

Вариантов экспортных операций может быть бесчисленное множество. Они зависят от характера экспортируемого товара, коммерческих, транспортных или других условий контракта.

Работа бухгалтерии организации-экспортера ориентируется на решение следующих задач:

1. Формирование информации о реализации экспортных товаров.

2. Своевременное выявление и правильное исчисление финансовых результатов.

3. Формирование достоверной информации о состоянии расчетов с иностранными покупателями и посредниками.

4. Формирование информации о курсовых разницах, правильное исчисление и своевременное документальное подтверждение расчетов по НДС.

Основой для учета является контракт с иностранными покупателями на продажу экспортных товаров. В контракте определяется, что является учетной товарной партией. За учетную товарную партию принимается определенное количество однородного груза, отправленного в один адрес, по одному контракту, оформленное одним транспортным документом и отфактуровано одним счетом.

1.3. Учет экспортных операций с участием посредников

Экспортные операции могут осуществлять посреднические фирмы, работающие по договорам комиссии или поручения. Посредник – это юридическое или физическое лицо, стоящее между продавцом или покупателем товара, оказывающее определенные услуги продавцу или покупателю на основании заключенного между ними договора.

В международной торговле большое количество сделок совершается через посредников. Объясняется это несколькими причинами.

Во-первых, недостаточное знание экспортером рынка своего товара, условий торговли этим товаром в конкретной стране может привести его к большим потерям. Квалифицированные фирмы – посредники, владеющие информацией о положении на рынке данного товара или услуг, располагающие сведениями о фирмах-покупателях, могут более эффективно реализовать экспортный товар.

Во-вторых, к услугам посредников прибегают при сбыте на уже освоенном рынке нового товара, чтобы выяснить, будет ли этот товар пользоваться спросом, найдет ли он покупателей на предложенных условиях и что можно предпринять, чтобы продвинуть новый товар на этот рынок. Часто экспортеры используют местные торгово-посреднические фирмы, имеющие разветвленную сбытовую сеть, складские помещения, демонстрационные залы. В этом случае экспортеру не нужно развивать собственную сбытовую сеть на территории страны импортера, на чем экономятся значительные средства. К тому же местные фирмы-посредники лучше знают свой национальный рынок и могут более выгодно реализовать товар.

Немаловажным фактором является и то, что экспортер, прибегающий к услугам посредников, освобождается от многих забот, связанных с реализацией товара.

Посредники используются и для получения информационно- консультационных услуг по изучению рынка с целью приобретения собственных знаний о рынке товара: о его фирменной структуре, о качестве предлагаемых на рынке товаров и ценах на них, о требованиях покупателей к качеству товара. Это особенно полезно в начальном периоде внешнеэкономической деятельности, пока предприятие не накопит свой собственный опыт.

Но в привлечении посредников есть и свои минусы. Отсутствие прямых контактов с покупателями экспортной продукции не лучшим образом сказывается на освоении нужных рынков. Кроме того, плата за услуги посредников снижает доход от экспорта.

Таким образом, вопрос о том, воспользоваться услугами посредника или самому искать себе иностранного партера и заключать с ним контракт напрямую, российское предприятие должно решать в каждом конкретном случае, сопоставив все преимущества и недостатки.

При осуществлении внешнеторговых сделок с участием посредников очень важным является вопрос правового оформления отношений трех сторон – продавца, покупателя и посредника. И здесь имеет значение несколько моментов.

Прежде всего, нужно уяснить, кого представляет посредник, стоящий между продавцом и покупателем. Он не может одновременно представлять интересы той и другой стороны. Поэтому, как правило, кто к нему обратился за услугами первым, ту сторону он и будет представлять, именно с этой стороной у него должен быть заключен договор на обслуживание. Этим договором определяется объем полномочий посредника, его права и обязанности.

Именно характер договора, заключенного между посредником и стороной, которую он представляет, определяет правовую базу взаимоотношений посредника с другой стороной сделки: имеет ли право посредник заключать и подписывать эту сделку и если имеет, то от чьего имени и за чей счет. По этому критерию посредников в мировой практике делят на четыре группы

Первая группа – это посредники, не имеющие права подписи сделок вообще (представители, брокеры, маклеры). Они подыскивают для представляемой ими стороны партнера по сделке, сводят стороны, но сами стороной договора в сделке не выступают. Между посредником такого рода и представляемой им стороной (принципалом), подписывается агентский договор на определенный или неопределенный срок. В этом соглашении оговариваются виды товара, которые посредник будет продавать, характер права (исключительное или с оговорками), цена определяется принципалом, посредник не влияет на формирование цены, порядок представления отчетности и размер вознаграждения. Право собственности на товар к посреднику не переходит, оно остается у принципала до момента продажи товара покупателю. В международной торговой практике принято включать в договор в качестве обязанности посредника оговорку о неконкуренции.

Правовые особенности агентских договоров установлены главой 52 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ).

Определение агентского договора дает статья 1005 ГК РФ:

"Статья 1005. Агентский договор

1. По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

2. В случаях, когда в агентском договоре, заключенном в письменной форме, предусмотрены общие полномочия агента на совершение сделок от имени принципала, последний в отношениях с третьими лицами не вправе ссылаться на отсутствие у агента надлежащих полномочий, если не докажет, что третье лицо знало или должно было знать об ограничении полномочий агента.

3. Агентский договор может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия.

4. Законом могут быть предусмотрены особенности отдельных видов агентского договора".

Из определения следует, что сторонами по агентскому договору выступают агент (исполнитель) и принципал (заказчик).

По агентскому договору агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

В зависимости от того, как заключен агентский договор, различаются права и обязанности каждой из сторон договора.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. В данном случае к отношениям, вытекающим из агентского договора применимы правила главы 51 ГК РФ, то есть правила договора комиссии.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала. В данном случае применимы правила главы 49 ГК РФ "Договор поручения". Следует иметь в виду, что если агентское соглашение реализовано по схеме договора поручения, то к нему, так же как и к договору поручения, применяются общие нормы о представительстве, установленные главой 10 ГК РФ.

Агентский договор представляет собой форму посреднического договора, который включает в себя элементы договора поручения и комиссионного договора.

В рамках одного договора на агента могут быть возложены поручения разного характера: одни он исполняет, выступая от своего имени, другие - от имени своего принципала.

Принципал уплачивает агенту вознаграждение в размере и в порядке, определенном в агентском договоре. Это положение устанавливается статьей 1006 ГК РФ:

"Статья 1006. Агентское вознаграждение

Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.

Если в агентском договоре размер агентского вознаграждения не предусмотрен и он не может быть определен исходя из условий договора, вознаграждение подлежит уплате в размере, определяемом в соответствии с пунктом 3 статьи 424 настоящего Кодекса.

При отсутствии в договоре условий о порядке уплаты агентского вознаграждения принципал обязан уплачивать вознаграждение в течение недели с момента представления ему агентом отчета за прошедший период, если из существа договора или обычаев делового оборота не вытекает иной порядок уплаты вознаграждения".

Агентский договор, так же как и договор комиссии, предполагается возмездным. Вне зависимости от того, выступает агент от имени принципала или от своего имени, принципал обязан уплатить вознаграждение, даже если положение об оплате упущено в договоре. Агентский договор может ограничивать права принципала и агента, это установлено статьей 1007 ГК РФ:

"Статья 1007. Ограничения агентским договором прав принципала и агента

1. Агентским договором может быть предусмотрено обязательство принципала не заключать аналогичных агентских договоров с другими агентами, действующими на определенной в договоре территории, либо воздерживаться от осуществления на этой территории самостоятельной деятельности, аналогичной деятельности, составляющей предмет агентского договора.

2. Агентским договором может быть предусмотрено обязательство агента не заключать с другими принципалами аналогичных агентских договоров, которые должны исполняться на территории, полностью или частично совпадающей с территорией, указанной в договоре.

3. Условия агентского договора, в силу которых агент вправе продавать товары, выполнять работы или оказывать услуги исключительно определенной категории покупателей (заказчиков) либо исключительно покупателям (заказчикам), имеющим место нахождения или место жительства на определенной в договоре территории, являются ничтожными".

Проведем сравнение с договором комиссии. Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия, с указанием или без указания территории его исполнения. Он может содержать или не содержать обязательство комитента не предоставлять третьим лицам права совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру. Условия относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии, могут оговариваться, а могут и не оговариваться. В данном отношении агентский договор аналогичен договору комиссии.

Подобные ограничения в рамках договора поручения невозможны.

Если по договору поручения поверенный не может перепоручить исполнение поручения, то в рамках агентского договора агент (даже если он выступает от имени принципала) может передать часть своих обязанностей субагенту, если это не будет противоречить пункту 2 статьи 1009 ГК РФ, в соответствии с которым субагент может действовать от имени принципала на общих условиях передоверия.

Это означает, что субагенту должна быть выдана нотариально удостоверенная доверенность. Однако в данном случае спорным становится вопрос о возможности многократного передоверия. Так же, как это предусмотрено для договора комиссии, агент обязан во всех случаях представлять отчеты принципалу в соответствии со статьей 1008 ГК РФ.

В этом заключается отличие от договора поручения, когда, в зависимости от характера поручения, может отсутствовать необходимость представлять отчет доверителю.

Если посредническим договором не предусмотрены сроки представления отчетов, то комиссионер должен представить отчет по исполнении поручения, а агент - по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора.

В остальном к агентским договорам применяются правила главы 49 или главы 51 ГК РФ, в зависимости от вида агентского договора.

Таким образом, мы рассмотрели договор, действуя в рамках которого хозяйствующие субъекты могут осуществлять посредническую деятельность. Из всего предложенного читателю материала становится ясно, что посредническая деятельность достаточно сложна с точки зрения гражданского, бухгалтерского и, соответственно, налогового законодательства. И на сегодняшний день многие вопросы, связанные с посреднической деятельностью, остаются нормативно не урегулированными. Например, если сравнивать все договора посредничества: комиссии, поручения и агентский договор, то можно сделать вывод, что наиболее законодательно прописан из всех перечисленных договоров - договор комиссии. Налогоплательщикам следует иметь в виду, что, позволяя комитенту и комиссионеру самостоятельно определять сроки предоставления отчета, Гражданский Кодекс в отношении договора поручения предусматривает иные нормы предоставления отчета. Так согласно статьей 974 ГК РФ доверитель обязан без промедления принять от поверенного все исполненное им в соответствии с договором поручения.

То есть, поверенный обязан без промедления сразу же по исполнении договора поручения представить доверителю отчет (с приложением оправдательных документов, если это требуется по условиям договора). Таким образом, Гражданский кодекс Российской Федерации не оставляет права сторонам, работающим по договору поручения, решать вопрос о предоставлении отчета самостоятельно. Следовательно, доверителю для того, чтобы правильно отразить в учете выручку от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) никакого дополнительного извещения от поверенного не требуется.

Если же стороны, работающие по договору поручения, все же устанавливают самостоятельно такие сроки, нарушая тем самым гражданское законодательство, то в этом случае, в целях исчисления налога на прибыль им придется воспользоваться нормами, предусмотренными для договора комиссии. Еще сложнее решается вопрос о дате реализации в отношении агентского договора. Согласно статье 1008 ГК РФ гражданское законодательство предоставляет право сторонам, работающим в рамках договора агента, решать вопрос о порядке и сроках предоставления принципалу отчета.

В то же время налоговое законодательство не определяет специальных сроков предоставления агентом отчета или какого-либо извещения принципала о дате реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). В отсутствии специальных норм, принципалы будут вынуждены руководствоваться общей нормой, предусматривающей, что датой получения дохода для целей налогообложения будет признан день реализации этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), то есть день перехода прав собственности.

Особенности бухгалтерского учета при агентском договоре.

В целях бухгалтерского учета компании-агента его вознаграждение является доходом от обычных видов деятельности (п. 5 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина от 6 мая 1999 года № 32н). Порядок отражения «агентских» операций опять же зависит от конкретной ситуации, а именно от предмета агентского договора (реализация товаров (работ, услуг) принципала покупателям или приобретение у поставщиков материальных ценностей для принципала).

Пример 1

Принципал поручил Агенту реализовать произведенный товар на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Агентское вознаграждение составляет 5 процентов (включая НДС) от стоимости проданного товара. Агент в оговоренные сроки полностью реализовал партию товара. Бухгалтер фирмы-агента сделает следующие проводки:

Дебет 004

– 118 000 руб. – получен товар на реализацию;

Дебет 62 Кредит 76

– 118 000 руб. – отражена продажа товара покупателям;

Кредит 004

– 118 000 руб. – товар передан покупателям;

Дебет 51 Кредит 62

– 118 000 руб. – получена оплата за реализованные товары;

Дебет 76 Кредит 90

– 5 900 руб. – начислено агентское вознаграждение на дату утверждения принципалом отчета агента;

Дебет 90 Кредит 68

– 900 руб. – начислен НДС с агентского вознаграждения;

Дебет 76 Кредит 51

– 112 100 руб. – перечислены денежные средства принципалу за вычетом комиссионного вознаграждения;

Дебет 90 Кредит 99

– 5000 руб. – отражен финансовый результат.

Пример 2

Принципал заключил договор с Агентом, согласно которому последний обязуется приобрести и доставить на склад Принципала партию товаров. Сумма, перечисленная на эти цели Агенту, составляет 236 000 руб. (включая НДС). Агентское вознаграждение составляет 5 процентов (включая НДС) от стоимости приобретаемого товара. В учете Агента будут сделаны следующие проводки:

Дебет 51 Кредит 76

– 236 000 руб. – отражены денежные средства, поступившие от Принципала.

Стоимость приобретенного товара составила 200 600 руб. (с учетом НДС), а стоимость его транспортировки – 11 800 руб. (с учетом НДС).

Дебет 60 Кредит 51

– 200 600 руб. – отражена 100-процентная предоплата за товар;

Дебет 60 Кредит 51

– 11 800 руб. – отражена оплата услуг транспортной компании;

Дебет 76 Кредит 60

– 200 600 руб. – отражена стоимость приобретенных для принципала товаров;

Дебет 76 Кредит 60

– 11 800 руб. – отражена стоимость услуг по транспортировке приобретенных для принципала товаров;

Дебет 76 Кредит 90

– 10 030 руб. – начислено вознаграждение по агентскому договору на дату утверждения принципалом отчета агента;

Дебет 90 Кредит 68

– 1530 руб. – начислен НДС с агентского вознаграждения;

Дебет 76 Кредит 51

– 13 570 руб. – перечислены оставшиеся денежные средства принципалу за вычетом комиссионного вознаграждения;

Дебет 90 Кредит 99

– 8500 руб. – отражен финансовый результат.

Вторая группа – это посредники (комиссионеры), которые заключают и подписывают сделки с третьими лицами за счет представляемой ими стороны (комитента), но от своего имени. Между комитентом и комиссионером заключается договор комиссии, который определяет объем полномочий комиссионера, права и обязанности сторон. Комиссионер от своего имени, но за счет комитента совершает сделку продажи с третьим лицом. Если в договоре комиссии он выступает перед комитентом в роли посредника, то в сделке с третьим лицом является стороной договора, то есть выступает в роли продавца, и, следовательно, права и обязанности по сделке продажи возникают между комиссионером и третьим лицом.

Комитент обязан представить товар, согласовав с комиссионером максимальную цену, с учетом которой комиссионер будет назначать цену сделки с третьей стороной. Право собственности на товар не переходит к комиссионеру и остается за комитентом до передачи товара третьему лицу. Однако, комиссионер не несет ответственности перед комитентом за исполнение сделки третьими лицами, если иное не установлено договором между ними. Если же он по договору берет на себя поручительство за исполнение сделки третьим лицом, которое называется «делькредере», то ответственность комиссионера перед комитентом в случае неисполнения сделки третьим лицом (например, неплатежа) возникает. Ответственность комиссионера наступает и в том случае, если он не проявил необходимой осмотрительности при выборе третьего лица. Но за действительность сделки комиссионер отвечает перед комитентом в любом случае. Разновидностью договора комиссии является договор консигнации.

Договор комиссии – возмездный договор. По нему комитент выплачивает комиссионеру вознаграждение в виде оговоренного процента от суммы сделки или разницы в цене.

Третья группа посредников – это поверенные, которые заключают сделки с третьими лицами от имени и за счет представляемой стороны (доверителя). Между поверенным и доверителем (комитентом) заключается договор поручения. Поверенный обязуется совершить какие-либо действия, чаще всего связанные с поиском партнера и заключением с ним сделки продажи товара. Для совершения этих действий доверитель выдает поверенному доверенность. Поскольку поверенные совершают сделки от имени и за счет доверителей, между ними и третьими лицами не возникают правовые отношения, права и обязанности по сделке возникают между третьим лицом и комитентом. В этом отличие договора поручения от договора комиссии.

Четвертая группа – это те посредники, которые с производителем, экспортером заключают договор на предоставление им права на продажу товара. По этому договору производитель или экспортер обязуются поставлять товар, а посредник покупать его у них для перепродажи третьим лицам уже от своего имени и за свой счет. Такие посредники называются купцами, дилерами, дистрибьюторами в зависимости от принятой в стране терминологии.

Все эти посредники действуют в системе сбыта товаров, занимаясь их перепродажей. Дилеры стоят ближе всего к конечному потребителю. Кроме того, они еще занимаются и перепродажей ценных бумаг и валют. Дистрибьюторы, являясь посредниками между производителем и потребителем, стоят ближе к производителю. Фирма может иметь собственного дистрибьютора по продаже своих товаров за рубежом. Он создает собственную сбытовую сеть, состоящую из разных звеньев. Одним из таких звеньев и являются дилеры.

По договору о предоставлении права на продажу возникают такие же правовые отношения, как и по договору купли-продажи. Но в отличие от обычной перепродажи товаров посредник обязан продавать купленные товары на условиях, определенных соглашением. Как правило, в соглашении устанавливается минимальный объем продаж на определенный период времени, определяется территория, на которой посредник может продавать товар. На посредника возлагается обязанность организовать рекламу, предпродажный сервис (демонстрационные залы, выставки образцов), последующее техническое обслуживание. Посредник берет на себя обязательство соблюдать интересы представляемой стороны, не создавать ей конкуренцию, обеспечивать для ее товаров условия не худшие, чем для товаров других клиентов.

Соглашением может быть предоставлено монопольное право этому посреднику на продажу товара на определенной территории. Тогда представляемая им сторона (производитель, экспортер) не может продавать на данной территории ни самостоятельно, ни через других посредников товары той номенклатуры, которая оговорена соглашением. А если сделает это, то должен заплатить вознаграждение монопольному посреднику. Точно также может быть оговорено в соглашении, что посредник не имеет права заключать договора о предоставлении права на продажу с другими поставщиками.

Посредники этой группы получают вознаграждение в виде разницы между ценой покупки товара у производителя-экспортера и ценой его перепродажи.

В российском законодательстве торгово-посредническая деятельность не регламентируется. В Гражданском кодексе РФ есть статьи, содержащие нормы о договоре комиссии и поручения, а также содержится понятие об агентском договоре.

Рассмотрим порядок отражения в учете операций по комиссионному договору. Расчеты между собой комитент и комиссионер проводят через счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При этом они открывают субсчета к счету 76: комиссионер – «Расчеты с комит